El concepto del Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP) que analiza la relación entre dos Entidades Sin Ánimo de Lucro (ESAL): una universidad y un hospital. El análisis se centra en determinar si constituyen partes relacionadas y si, en consecuencia, deben consolidar sus estados financieros . La consulta específica se origina porque la universidad, a través de su Consejo Superior, tiene la facultad de designar a la totalidad de los miembros del Consejo de Gobierno del hospital.
En primer lugar, el CTCP concluye que, efectivamente, las dos entidades se consideran partes relacionadas . Esta conclusión se basa en la Norma Internacional de Contabilidad 24 (NIC 24), la cual establece que la existencia de una parte relacionada no depende exclusivamente de una participación patrimonial. En este caso, el “nivel de injerencia en la estructura de gobierno“, manifestado por la capacidad de nombrar a todos los directivos, constituye un “vínculo suficiente para calificar la relación como de parte relacionada” . El CTCP aclara que el hecho de ser entidades sin ánimo de lucro no las exime de la aplicación de esta norma, ya que la influencia significativa puede manifestarse a través de estructuras de gobierno, operativas o estratégicas, y no necesariamente en términos económicos.
En segundo lugar, y a pesar de ser partes relacionadas, el concepto determina que no procede la consolidación de los estados financieros . Para que exista la obligación de consolidar, la Norma Internacional de Información Financiera 10 (NIIF 10) exige el cumplimiento simultáneo de tres criterios para establecer el control: 1) poder sobre la participada, 2) exposición o derecho a rendimientos variables, y 3) capacidad de utilizar el poder para influir en dichos rendimientos . Si bien la universidad ostenta poder sobre el hospital al designar su órgano de gobierno, no se cumple el segundo criterio . Al ser el hospital una ESAL, por su naturaleza “no distribuye excedentes ni genera retornos económicos para sus constituyentes” . Dado que falta el elemento de exposición a rendimientos variables, no se configura una situación de control en los términos de la NIIF 10 y, por lo tanto, no es necesaria la consolidación.
El presente análisis se basa en el concepto emitido por el Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP) con radicado Nº 2025-0199, que aborda la consulta sobre la existencia de partes relacionadas y la aplicación de la NIIF 10 “Consolidación de Estados Financieros” entre dos Entidades Sin Ánimo de Lucro (ESAL): una “Universidad” y un “Hospital”.
1. Determinación de Partes Relacionadas según NIC 24
El documento plantea la pregunta sobre si la “Universidad” y el “Hospital” se consideran partes relacionadas, dadas las circunstancias de la conformación del Consejo de Gobierno del Hospital.
Criterios de la NIC 24 para Partes Relacionadas
De acuerdo con la Norma Internacional de Contabilidad (NIC) 24 – Información a Revelar sobre Partes Relacionadas, una entidad es parte relacionada de otra si le son aplicables ciertas condiciones. El documento cita la siguiente definición:
“Una parte relacionada es una persona o entidad que está relacionada con la entidad que prepara sus estados financieros (en esta Norma denominada “la entidad que informa”). (…) (b) Una entidad está relacionada con una entidad que informa si le son aplicables cualquiera de las condiciones siguientes: (i) La entidad y la entidad que informa son miembros del mismo grupo (lo cual significa que cada una de ellas, ya sea controladora, subsidiaria u otra subsidiaria de la misma controladora, son partes relacionadas entre sí). (ii) Una entidad es una asociada o un negocio conjunto de la otra entidad (o una asociada o negocio conjunto de un miembro de un grupo del que la otra entidad es miembro). (…)”
Aplicación al Caso Concreto
En el escenario descrito, el Consejo de Gobierno del “Hospital” (máximo órgano de la entidad) está integrado mayoritariamente por miembros designados por el Consejo Superior o el Rector de la “Universidad”. Específicamente:
- El presidente del Consejo Superior o su delegado de la “Universidad”.
- El rector o su delegado de la “Universidad”.
- El expresidente del Consejo Superior o su delegado de la “Universidad”.
- Dos representantes delegados del Consejo Superior de la “Universidad”.
- Dos miembros de la comunidad escogidos por el Consejo Superior de la “Universidad”.
Esta configuración indica que la “Universidad”, a través de su Consejo Superior, designa la totalidad de los miembros del Consejo de Gobierno del “Hospital”. El CTCP concluye que este nivel de injerencia en la estructura de gobierno constituye un vínculo suficiente para calificar la relación como de parte relacionada, conforme a la NIC 24. Se destaca que, aunque no exista participación patrimonial, la influencia significativa a través de estructuras de gobierno es determinante. Las entidades sin ánimo de lucro no están excluidas del alcance de la NIC 24.
Conclusión sobre Partes Relacionadas
Es probable que entre la “Universidad” y el “Hospital” exista una relación de parte relacionada, debido al grado significativo de influencia que la “Universidad” ejerce sobre las decisiones estratégicas del “Hospital” a través de la designación de los miembros de su Consejo de Gobierno.
2. Aplicación de la NIIF 10 para Consolidación de Estados Financieros
La segunda consulta se refiere a la aplicación de la NIIF 10 “Consolidación de Estados Financieros” en caso de que existan partes relacionadas pero no se cumplan todos los criterios para establecer el control.
Criterios de Control según NIIF 10
El CTCP, haciendo referencia a la NIIF 10 (incorporada en el anexo 1° del Decreto 2420 de 2015 y sus modificatorios), establece que un inversor controla una participada si, y solo si, reúne simultáneamente los tres elementos siguientes:
- Poder sobre la participada: Cuando se poseen derechos que otorgan la capacidad presente de dirigir las actividades relevantes de la entidad. Esto puede incluir derechos de voto o acuerdos contractuales.
- Exposición, o derecho, a rendimientos variables: Cuando los rendimientos del inversor procedentes de dicha implicación tienen el potencial de variar como consecuencia del rendimiento que otorga la participada.
- Capacidad de utilizar su poder: Tener la capacidad de utilizar su poder para influir en el importe de los rendimientos del inversor como consecuencia de dicha implicación en la participada.
Análisis de los Criterios en el Caso de ESAL
El documento analiza la situación del “Hospital” (ESAL) frente a estos criterios:
- Poder: Es posible que la “Universidad” ostente poder sobre el “Hospital” debido a la designación de la totalidad de los miembros del Consejo de Gobierno.
- Exposición a rendimientos variables: Este es el punto clave. Dado que el “Hospital” es una Entidad Sin Ánimo de Lucro, por su naturaleza, no distribuye excedentes ni genera retornos económicos para sus constituyentes. Por lo tanto, no se configura una exposición a rendimientos variables para la “Universidad”.
- Capacidad de utilizar el poder: Si bien podría existir la capacidad de usar el poder, la ausencia de exposición a rendimientos variables anula la posibilidad de control bajo NIIF 10.
Conclusión sobre Control y Consolidación
El CTCP concluye que, al no cumplirse el criterio relativo a la exposición a rendimientos variables, no se configura una situación de control en los términos de la NIIF 10. En consecuencia, no procede la consolidación de estados financieros entre la “Universidad” y el “Hospital”. Es fundamental que los tres criterios se cumplan de manera simultánea para que exista control según la NIIF 10.
Marco Normativo de las NIIF en Colombia
La aplicación de las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) en Colombia se rige por un marco normativo específico, que incluye:
- Ley 1314 de 2009, por la cual se regulan los principios y normas de contabilidad e información financiera y de aseguramiento de información aceptados en Colombia, se señalan las autoridades competentes, el procedimiento para su expedición y se determinan las entidades responsables de vigilar su cumplimiento.
- Decreto 2496 de 2015, por medio del cual se modifica el Decreto 2420 de 2015 Único Reglamentario de las Normas de Contabilidad, de Información Financiera y de Aseguramiento de la Información y se dictan otras disposiciones.
- Decreto 1851 de 2013, por el cual se reglamenta la Ley 1314 de 2009 sobre el marco técnico normativa para los preparadores de información financiera que se clasifican en el literal a) del parágrafo del artículo 1° del Decreto número 2784 de 2012 y que hacen parte del Grupo 1.
- Decreto 4946 de 2011, por el cual se dictan disposiciones en materia del ejercicio de aplicación voluntaria de las normas internacionales de contabilidad e información financiera.
Estos decretos y leyes establecen el marco para la adopción y aplicación de las NIIF en el país, incluyendo la NIIF 10, que es la base para la consolidación de estados financieros.
Conclusión General
En resumen, aunque la relación entre la “Universidad” y el “Hospital” probablemente califica como de “partes relacionadas” bajo la NIC 24 debido a la influencia significativa en la estructura de gobierno, no se configura una situación de control según la NIIF 10. Esto se debe a que el “Hospital”, al ser una ESAL, no genera rendimientos variables a los que la “Universidad” pueda estar expuesta, lo cual es un criterio indispensable para la aplicación de la NIIF 10 y la consolidación de estados financieros.
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