La administración de la Corporación, como responsable de la información financiera, debe primero evaluar la naturaleza de los aportes anuales. Dado que su finalidad es la ejecución de proyectos específicos y no la constitución de la entidad, estos aportes se asimilan a una donación. En consecuencia, deben reconocerse como un ingreso del periodo en el estado de resultados y no como un incremento patrimonial.
Si estos aportes están sujetos a condiciones de cumplimiento o rendimiento futuro, como la ejecución de fases de un proyecto, el tratamiento contable adecuado consiste en reconocer inicialmente los recursos como un pasivo (ingresos diferidos). Este pasivo se reclasificará a ingresos en el estado de resultados a medida que la Corporación satisfaga dichas condiciones .Para establecer esta política contable, la entidad puede aplicar por analogía lo dispuesto en la Sección 24 – Subvenciones del Gobierno de la NIIF para las PYMES.
Respecto a la situación en la que una empresa aportante paga directamente a terceros por servicios que benefician a la Corporación, pero los soportes documentales (facturas) se emiten a nombre del aportante, esto representa una debilidad material en el soporte contable. La normativa colombiana, específicamente el artículo 123 del Decreto 2649 de 1993, exige que todos los hechos económicos estén documentados mediante soportes de origen interno o externo
La jurisprudencia del Consejo de Estado ha sido clara en que, si bien las certificaciones de contadores o revisores fiscales son una prueba contable, no impiden que la autoridad tributaria realice las comprobaciones pertinentes y exija los soportes idóneos, como facturas, para corroborar la realidad de las operaciones. Por lo tanto, un acta certificada, aunque es un soporte interno válido, podría ser insuficiente por sí misma para sustentar la transacción ante terceros. La Corporación debe reconocer el ingreso y el gasto correspondiente, pero debe ser consciente del riesgo que implica la falta de soportes externos a su nombre.
Finalmente, la opinión del Revisor Fiscal de no reflejar estas cifras en el estado de situación financiera o en el estado de resultados, sino únicamente en las revelaciones, es incorrecta. La función de las revelaciones o notas a los estados financieros es complementar y explicar la información presentada en los estados, no sustituir el reconocimiento de transacciones que sí han ocurrido y que afectan la situación financiera y el rendimiento de la entidad. La responsabilidad de la preparación y certificación de los estados financieros recae sobre la administración y el contador público
El rol del Revisor Fiscal es dictaminar sobre la razonabilidad de dichos estados financieros. Si el Revisor Fiscal considera que no puede obtener evidencia de auditoría suficiente y adecuada sobre estas transacciones debido a la debilidad de los soportes, su deber es emitir una opinión modificada (con salvedades) o incluso una abstención de opinión, pero no sugerir la omisión del registro en los estados financieros principales
En resumen, los aportes deben registrarse como ingresos (de forma directa o diferida según las condiciones), la Corporación debe esforzarse por obtener los mejores soportes posibles a pesar de las circunstancias, y el Revisor Fiscal debe auditar y dictaminar sobre los estados financieros que reflejen estas operaciones, modificando su opinión si los soportes son insuficientes.
El presente análisis aborda el concepto emitido por el Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP) en respuesta a una consulta sobre el tratamiento contable de aportes en especie en una corporación sin ánimo de lucro en Colombia. El CTCP, como organismo de normalización técnica de Normas de Contabilidad, Información Financiera y Aseguramiento de la Información, adscrito al Ministerio de Comercio, Industria y Turismo, fundamenta su respuesta en la normativa vigente, principalmente la Ley 43 de 1990 y la Ley 1314 de 2009, así como en el Decreto Único Reglamentario 2420 de 2015.
Contexto de la Consulta
La consulta se origina de una corporación privada, con siete años de existencia, cuyos miembros son empresas de servicios públicos de Manizales. Estas empresas deben realizar aportes anuales. Una de ellas desea efectuar su aporte anual en especie, lo cual está permitido por los estatutos. Las inquietudes específicas planteadas son:
Registro contable y soportes: Cómo registrar contablemente los aportes en especie destinados a la ejecución de proyectos (no a la constitución o creación de la empresa) y qué documentos los soportarían.
Pagos a terceros con facturas a nombre del aportante: Cómo sustentar y registrar contablemente (ingresos y gastos) los pagos a terceros realizados directamente por el aportante, cuyas facturas quedan a nombre de este y no de la corporación, aunque los gastos estén dentro del objeto social de la corporación. Se menciona la posibilidad de un acta certificada.
Concepto de Revisoría Fiscal: La opinión del Revisor Fiscal de que las cifras no deben ir en la situación financiera o estado de resultados, sino en las revelaciones a los estados financieros, y la falta de un método para hacerlo.
Consideraciones Generales del CTCP
El CTCP aclara que el tratamiento contable debe ajustarse al marco técnico normativo aplicable a cada entidad. Dado que la consulta no especifica el grupo al que pertenece la corporación, el concepto se desarrolla tomando como referencia el Marco Técnico Normativo de la NIIF para las Pymes, correspondiente al Grupo 2, contenido en el Anexo 2 del Decreto Único Reglamentario 2420 de 2015 .
Las corporaciones son entidades jurídicas sin ánimo de lucro, constituidas por el acuerdo de voluntades de dos o más personas mediante aportes en dinero, especie o actividad, con el fin de trabajar en beneficio social, gremial o de utilidad común. El derecho de asociación implica la libertad de asociarse o de abstenerse de hacerlo.
Análisis de las Inquietudes Específicas:
- Registro Contable y Soportes de Aportes en Especie para Proyectos
El CTCP enfatiza la necesidad de distinguir si los aportes en especie constituyen aportes patrimoniales o donaciones.
Naturaleza del aporte: Si los aportes están destinados a financiar proyectos específicos y no a la constitución o creación de la empresa, se asimilan a donaciones.
Reconocimiento contable: Las donaciones deben reconocerse inicialmente como un ingreso en el estado de resultados, con una contrapartida en un activo. A medida que el servicio se reciba y consuma, dicho activo se dará de baja contra el gasto correspondiente.
Documentos soporte: Los hechos económicos deben documentarse mediante soportes, internos o externos, debidamente fechados y autorizados por quienes intervengan en ellos o los elaboren, conforme al artículo 6 del Anexo 6 del Decreto Único Reglamentario 2420 de 2015.
- Pagos a Terceros con Facturas a Nombre del Aportante
El CTCP no tiene competencia en asuntos legales o tributarios. Sin embargo, desde la perspectiva contable, establece lo siguiente:
- Requisitos de los soportes: Los soportes deben incluir el nombre o razón social e identificación de la entidad emisora, identificación del receptor, descripción clara de la operación, fecha y autorización de los responsables. Estos elementos son cruciales para la trazabilidad y validez probatoria.
- Invalidez de facturas a nombre del aportante: Cuando los pagos a terceros son realizados directamente por el aportante y las facturas quedan a su nombre, la corporación no puede utilizarlas como soporte directo, ya que son dos entes jurídicos distintos con obligaciones contables y tributarias independientes.
- Alternativas de soporte para la corporación: La corporación debe generar un documento soporte propio. Ejemplos válidos incluyen:
- Un acta de junta o asamblea.
- Una certificación expedida por el aportante.
- Un contrato de mandato sin representación. La suficiencia de estos documentos dependerá de su calidad, detalle y cumplimiento de los requisitos legales y contables aplicables.
- Concepto del Revisor Fiscal sobre Revelaciones
El CTCP aclara que, si los aportes en especie se clasifican como donaciones y cumplen con los lineamientos señalados, deben reconocerse en los estados financieros y no limitarse únicamente a su revelación en notas.
Función de las notas a los estados financieros: Las notas complementan, explican y amplían la información relevante, pero no sustituyen el reconocimiento contable en los estados financieros.
Fundamento normativo: Esta postura se alinea con los párrafos 2.16, 2.27 y 2.28 de la NIIF para las PYMES, los cuales establecen los principios de reconocimiento de elementos en los estados financieros.
Marco Normativo Relevante
El análisis del CTCP se fundamenta en las siguientes disposiciones legales colombianas:
Ley 43 de 1990 : Por la cual se adiciona la Ley 145 de 1960, reglamentaria de la profesión de Contador Público y se dictan otras disposiciones.
Ley 1314 de 2009 : Por la cual se regulan los principios y normas de contabilidad e información financiera y de aseguramiento de información aceptados en Colombia.
Decreto Único Reglamentario 2420 de 2015 : Por medio del cual se expide el Decreto Único Reglamentario de las Normas de Contabilidad, de Información Financiera y de Aseguramiento de la Información y se dictan otras disposiciones (incluye el Anexo 2 NIIF para Pymes y el Anexo 6 sobre soportes).
Conclusión
Para la corporación consultante, los aportes en especie destinados a proyectos deben ser tratados como donaciones y reconocidos como ingresos en el estado de resultados, con su correspondiente contrapartida en un activo. Es fundamental que cada transacción esté debidamente soportada con documentos que cumplan los requisitos legales y contables, generados por la propia corporación cuando las facturas originales no estén a su nombre. La información relevante debe ser reconocida en los estados financieros y no solo revelada en las notas, de acuerdo con los principios de las NIIF para las PYMES.
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