El documento adjunto corresponde al Concepto 2025-0228 emitido por el Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP), en el cual se atiende una consulta sobre el reconocimiento contable de la diferencia en cambio por participación en sociedades del exterior para una empresa perteneciente al Grupo 2 de las NIIF
La entidad consultante, cuyo objeto principal son las inversiones, ha estado ajustando mensualmente el valor de sus participaciones en el extranjero con la Tasa Representativa del Mercado (TRM) de cierre y anualmente a valor de mercado, registrando ambos ajustes contra el estado de resultados. La consulta se centra en determinar si este tratamiento es correcto o si los ajustes deberían registrarse en el Otro Resultado Integral (ORI), y cómo proceder ante un eventual cambio de política contable, incluyendo la necesidad de re expresar estados financieros ya emitidos
En su análisis, el CTCP establece que la participación en sociedades del exterior se considera una inversión en instrumentos de patrimonio (acciones), que son partidas no monetarias y, por tanto, no generan ajustes por diferencia en cambio de la misma manera que las partidas monetarias. Con base en la Sección 30 de la NIIF para las PYMES, la regla general es que las diferencias de cambio que surgen al liquidar partidas monetarias se reconocen en los resultados del período.
Para las partidas no monetarias, como las inversiones en acciones, el tratamiento depende de su medición. Si se miden al costo histórico, se convierten utilizando la tasa de cambio de la fecha de la transacción y no se ajustan posteriormente por variaciones en la TRM. Si se miden al valor razonable, se convierten utilizando la tasa de cambio de la fecha en que se determinó dicho valor, y cualquier ganancia o pérdida, que incluye el componente de cambio, se reconoce en resultados o en el ORI, dependiendo de lo que requiera la norma específica para ese tipo de activo.
El CTCP aclara que si una ganancia o pérdida sobre una partida no monetaria se reconoce en resultados, cualquier componente de cambio también se reconocerá en resultados.
El Consejo señala que la práctica actual de la empresa de ajustar mensualmente con la TRM y registrarlo en resultados no es acorde con lo establecido en el párrafo 30.9 de la NIIF para PYMES.
Por lo tanto, se requiere un cambio en la política contable. Dicho cambio debe aplicarse de forma retroactiva, lo que implica ajustar la información comparativa de períodos anteriores como si la nueva política siempre se hubiera aplicado, siempre que sea practicable. Si la aplicación retroactiva a períodos anteriores no es practicable, la entidad debe aplicar la nueva política a los saldos iniciales de activos y pasivos del primer período para el que sí sea posible hacerlo, ajustando los saldos iniciales del patrimonio.
La entidad también deberá revelar en sus estados financieros la naturaleza del cambio de política, las razones por las cuales proporciona información más fiable y relevante, y el importe de los ajustes realizados en cada partida afectada para el período corriente y los anteriores presentados.
Contexto Normativo
El análisis se fundamenta en las Normas Internacionales de Información Financiera para Pequeñas y Medianas Entidades (NIIF para PYMES), las cuales están compiladas en el anexo 2 del DUR 2420 de 2015 , que es el Decreto Único Reglamentario de las Normas de Contabilidad, de Información Financiera y de Aseguramiento de la Información.
Tratamiento de la Diferencia en Cambio y Valor de Mercado de Inversiones en Moneda Extranjera
Clasificación de Inversiones y Reconocimiento de Ajustes
Según la Sección 30 de la NIIF para PYMES, una entidad puede realizar actividades en el extranjero mediante transacciones en moneda extranjera o a través de negocios en el extranjero (párrafo 30.1). Las inversiones en el extranjero pueden ser:
- Instrumentos financieros monetarios: Sujetos a ajustes por diferencia en cambio.
- Instrumentos de patrimonio no monetarios: No generan ajustes por diferencia en cambio.
- Para las inversiones en instrumentos de patrimonio (acciones) en las que no exista control, control conjunto ni influencia significativa, el reconocimiento de la diferencia en cambio dependerá de la medición aplicada:
- Al costo: Se convierte a pesos a la tasa histórica.
- Al valor razonable con cambios en resultados: El ajuste por diferencia en cambio se presenta como parte de la variación del valor razonable.
- Reconocimiento de Ajustes por Diferencia en Cambio
- Por principio general, los ajustes derivados de las diferencias en cambio deben reconocerse en los resultados del periodo, conforme a la Sección 30 de la NIIF para PYMES.
El párrafo 30.9 establece las siguientes reglas para la conversión al final de cada periodo sobre el que se informa:
- Partidas monetarias en moneda extranjera: Se convierten utilizando la tasa de cambio de cierre.
- Partidas no monetarias medidas al costo histórico en moneda extranjera: Se convierten utilizando la tasa de cambio en la fecha de la transacción.
- Partidas no monetarias medidas al valor razonable en moneda extranjera: Se convierten utilizando las tasas de cambio en la fecha en que se determinó dicho valor razonable.
- Las diferencias de cambio que surjan al liquidar partidas monetarias o al convertirlas a tasas diferentes a las utilizadas en el reconocimiento inicial se reconocen en los resultados del periodo en que aparezcan (párrafo 30.10).
Cuando otra sección de la Norma requiera que una ganancia o pérdida de una partida no monetaria se reconozca en otro resultado integral (ORI), cualquier componente del cambio de esa ganancia o pérdida se reconocerá en el ORI. Si la ganancia o pérdida se reconoce en resultados, cualquier componente del cambio de esa ganancia o pérdida se reconocerá en los resultados del periodo (párrafo 30.11). La Sección 11 indica que, en ciertos casos, el ajuste puede ir al otro resultado integral.
Cambio de Política Contable
Si la política contable actual de la empresa, que ajusta mensualmente el valor de las inversiones con la TRM de cierre y anualmente a valor de mercado, registrando ambos ajustes contra el estado de resultados, no está en concordancia con el párrafo 30.9 de la NIIF para PYMES, se recomienda revisar la Sección 10 de las NIIF para PYMES, incorporadas en el anexo para el Grupo 2 del DUR 2420 de 2015 .
Aplicación Retroactiva y re expresión de Estados Financieros
Los cambios en políticas contables efectuados por decisión de la administración deben aplicarse de manera retroactiva, con la correspondiente re expresión de los estados financieros, siempre que el error sea material (párrafo 10.14).
Cuando se aplica un cambio de política contable de forma retroactiva, la entidad debe aplicar la nueva política contable a la información comparativa de los periodos anteriores desde la primera fecha que sea practicable, como si la nueva política se hubiese aplicado siempre (párrafo 10.12).
Si es impracticable determinar los efectos en cada periodo específico, la entidad aplicará la nueva política contable a los importes en libros de los activos y pasivos al principio del primer periodo para el que sea practicable la aplicación retroactiva, efectuando el ajuste correspondiente a los saldos iniciales de cada componente del patrimonio afectado para ese periodo (párrafo 10.12).
Información a Revelar sobre un Cambio de Política Contable
La Sección 10 de NIIF para PYMES establece la información a revelar cuando una modificación a la NIIF o un cambio voluntario en una política contable tenga un efecto en el periodo corriente, en cualquier periodo anterior, o pueda tener un efecto en futuros periodos.
Esta información incluye:
- La naturaleza del cambio en la política contable (párrafos 10.13 y 10.14).
- El importe del ajuste para cada partida afectada de los estados financieros para el periodo corriente y para cada periodo anterior del que se presente información, en la medida en que sea practicable (párrafos 10.13 y 10.14).
- El importe del ajuste relativo a periodos anteriores a los presentados, en la medida en que sea practicable (párrafos 10.13 y 10.14).
- Una explicación en caso de que la determinación de los importes a revelar no sea practicable (párrafos 10.13 y 10.14).
- Las razones por las que la aplicación de la nueva política contable suministra información fiable y más relevante (párrafo 10.14).
- No es necesario repetir esta información a revelar en estados financieros de periodos posteriores (párrafos 10.13 y 10.14).
Conclusión
El tratamiento contable de las diferencias en cambio para inversiones en sociedades del exterior, sin control, control conjunto o influencia significativa, debe seguir las directrices de las Secciones 11 y 30 de la NIIF para PYMES, contenidas en el anexo 2 del DUR 2420 de 2015 . Los ajustes se reconocen generalmente en los resultados del periodo, salvo excepciones específicas que permiten su reconocimiento en el Otro Resultado Integral. Cualquier cambio en la política contable debe aplicarse retroactivamente, re expresando los estados financieros comparados y revelando la información requerida por la Sección 10 de la NIIF para PYMES.
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